´Belastingdienst past te beperkte visie op doorkijkarresten overdrachtsbelasting toe´

De Belastingdienst zegt in een recent standpunt dat de samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting niet van toepassing is bij optie voor een btw-belaste verhuur. In deze bijdrage van BDO Accountancy gaan mr. Raymond Hietveld en mr. Harmen Teeuwsen, beide senior manager btw/overdrachtsbelasting, dieper in op de gevolgen van dit standpunt en waarom zij vinden dat de Belastingdienst een te beperkte uitleg van de zogenaamde doorkijkarresten toepast.

Vastgoedrelaties opgelet: bij het verkrijgen van aandelen in een BV met vastgoed waarop een beperkt recht is gevestigd, krijgt u mogelijk eerder met heffing overdrachtsbelasting te maken. Dat blijkt uit een standpunt dat de Kennisgroep overdrachtsbelasting van de Belastingdienst heeft gepubliceerd.

De Kennisgroep heeft onlangs haar standpunt gepubliceerd met betrekking tot de verkrijging van een belang van 33,33 procent of meer in aandelen van een 'onroerende zaak-rechtspersoon' (ozr) met een nog niet als bedrijfsmiddel in gebruik genomen onroerende zaak waarop een tijdelijk beperkt recht (bijvoorbeeld erfpachtrecht) is gevestigd. In het standpunt wordt gesteld dat de samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting niet van toepassing is bij optie voor een btw-belaste verhuur. Naar onze mening past de Belastingdienst in het standpunt een te beperkte uitleg van de zogenaamde doorkijkarresten toe.

De doorkijkarresten, waar ging dat ook alweer over?
Uit de doorkijkarresten volgt kort gezegd dat men door de vastgoed-BV heen moet kijken en een aandelentransactie gelijk moet behandelen als een stenentransactie (de verkrijg van het onroerend goed zelf) vanuit de betreffende entiteit. Geldt de vrijstelling voor de stenentransactie vanuit een entiteit? Dan geldt deze vrijstelling onder dezelfde voorwaarden ook bij een aandelentransactie in deze entiteit. De heffing bij verkrijging van aandelen in een ozr mag dus niet leiden tot een extra heffing overdrachtsbelasting, indien de rechtstreekse verkrijging van de onroerende zaak (of het beperkte recht daarop) wel is vrijgesteld.

Beperkte rechten en de samenloopvrijstelling
Beperkte rechten worden in de btw in veel gevallen aangemerkt als verhuurdienst. Deze verhuurdienst is in principe vrijgesteld van btw, waardoor geen beroep kan worden gedaan op de samenloopvrijstelling van overdrachtsbelasting. In bepaalde gevallen kan bij beperkte rechten echter worden gekozen voor btw-heffing en dan kan onder voorwaarden wel een beroep worden gedaan op de samenloopvrijstelling. In het kader van dit artikel werken wij de voorwaarden die hierbij spelen niet nader uit. Of de keuze voor btw-heffing wordt gemaakt is afhankelijk van de omstandigheden waarin een transactie plaatsvindt. In het standpunt van de Kennisgroep heeft de Belastingdienst nader uitgewerkt hoe een keuzemogelijkheid voor btw-heffing zich volgens de Belastingdienst verhoudt tot de doorkijkarresten.

Wettelijke uitzonderingen op vrijgestelde verhuur
De samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting is volgens de Kennisgroep van toepassing indien dit tijdelijke beperkte recht uitsluitend betrekking heeft op:

• blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines;
• parkeerruimte voertuigen en/of lig- en bergplaatsen vaartuigen, of;
• safeloketten.

Dit zijn drie van de vijf wettelijke uitzonderingen op de hoofdregel van een btw-vrijgestelde verhuur.

Een andere wettelijke uitzondering - het hotel-/pension-/kamp- en vakantiebestedingsbedrijf (voor kort verblijf) – zal in een dergelijke situatie volgens de Kennisgroep in de praktijk niet voorkomen. Zou dat wel zo zijn, dan zal naar verwachting ook voor deze wettelijke uitzondering de samenloopvrijstelling gelden. Op de vijfde mogelijkheid, de optie btw-belaste verhuur gaan we hierna in.

Optie btw-belaste verhuur (tijdelijk erfpacht)
De laatste wettelijke uitzondering op de btw-vrijgestelde verhuur, ziet op de situatie waarbij conform de daarvoor geldende voorwaarden door de BV (bloot eigenaar) en de tijdelijke erfpachter geopteerd wordt voor een btw-belaste verhuur. Hiervoor is onder andere vereist dat de afnemer het beperkte recht gaat gebruiken voor prestaties waarvoor voor 90 procent of meer recht op aftrek van btw op kosten bestaat.

Géén samenloopvrijstelling?
Volgens de Kennisgroep is hierop de samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting niet van toepassing. De Kennisgroep stelt dat de doorkijkbenadering uit de rechtspraak alleen opgaat, als ten tijde van de verkrijging van de aandelen met zekerheid vaststaat dat bij een rechtstreekse overdracht van het beperkte recht door de ozr aan de verkrijger van de aandelen de samenloopvrijstelling van toepassing is. Door de onzekerheid over de btw-positie van het beperkte recht (met name door de keuze wel of niet te opteren) is daar geen sprake van en kan de samenloopvrijstelling dan ook niet van toepassing zijn. Ons inziens strookt dat standpunt niet met de essentie van de doorkijkarresten.

De verkrijging van een beperkt zakelijk recht op een in Nederland gelegen onroerende zaken waarbij partijen opteren voor een btw-belaste verhuur, is in beginsel vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Zodoende dient de verkrijging van aandelen in een entiteit met eenzelfde beperkte recht waarbij geopteerd wordt (of waarschijnlijk zal worden), in beginsel ook vrijgesteld te zijn. De uitleg van de Kennisgroep leidt dus naar onze mening tot een (potentieel) verschil in behandeling tussen aandelen- en stenentransacties.

Gevolgen voor de praktijk
Indien u aandelen verkrijgt in een ozr met een beperkt recht dat ziet op een nog niet als bedrijfsmiddel in gebruik genomen onroerende zaak waarbij is geopteerd voor een btw-belaste verhuur, weet dan dat de belastingdienst hoogstwaarschijnlijk zal stellen dat hierop de samenloopvrijstelling niet van toepassing is. Een afwijkend standpunt kan ons inziens pleitbaar zijn, maar zal naar alle waarschijnlijkheid wel tot een gerechtelijke procedure leiden.